名古屋高等裁判所 昭和４４年（行コ）７号 判決
控訴人 宇助興産株式会社
被控訴人 半田税務署長
訴訟代理人 松沢智 外三名
主文
本件控訴を棄却する。
控訴費用は控訴人の負担とする。
事実
控訴人指定代理人は、原判決を取り消す、被控訴人の請求を棄却する、訴訟費用は第一、二審とも被控訴人の負担とする、との判決を求め、控控訴人訴訟代理人は、本件控訴を棄却する、控訴費用は控訴人の負担とする、との判決を求めた。
当事者双方の事実上、法律上の陳述並びに証拠の提出、採用、認否は左に付加するほか原判決事実摘示と同一であるからこれをここに引用する。
（控訴人の主張）
一、受取利息の計上もれについて。
（一） 法人税法にいう所得の概念は、もっぱら経済上・実質上の見地からこれを把握すべきである。すなわち、かかる所得は、当該法人に生じた経済上の利得であって、これを現実に支配管理し自己のために享受する可能性の存するものであれば足り、私法上権利として構成され、その行使につき法律の保護を受け得るものであることを要しないのである。本件のごとき利息制限法超過部分たる未収利息も、法律的にその約定が無効であるといっても社会的規範の力により履行が実現される可能性が高く、いわゆる街の金融業者においては、その経営は制限超過利息の収入を基盤としているといっても過言でない実情から見て、法人税法上の所得に属するものである。
のみならず、利息制限法超過部分の利息は、積極的に法の助力によりその履行を実現し得ないにしても、少くとも社会的規範により債務者においてこれを提供した場合、債権者がこれを受領することは法律上是認されているわけである。したがって普通の債権との間に質的な差異はないわけであるから、これをもって全く経済的・事実的利得にすぎないということはできない。また、かかる利息が現実に債権者に支払われたときにおいてのみ利得に計上すべきものであるとすれば、本来同一であるべき所得が未収の段階においては違法な収入として課税の対象にならなかったにかかわらず、現実に収入したときは益金を構成することになって矛盾であるのみならず、実務上も左のような不都合を生ずる。すなわち、金融業者としては、利息制限法の制限内の利息と制限超過部分の利息とを正確に区分して記帳することは困難であり、かかる区分の必要が生ずるのは債務者から任意弁済が得られないため裁判上の手段に訴える段階になってからのことであって、税金申告のためにのみ区分計理を要求するのは実情に合しない。さらに金融業者の中には貸借関係の内容を示す書類を一切借主に交付しない者もいるので、かかる場合には、業者自ら右のような区分計理を行ない現金収支につき正確な記帳をなし、一切の資料と計算関係を課税庁に提示しない限り、容易に課税を免れしめる結果となり得る。
（二） 法人税法は、所得税法と異なり損益帰属の決定につき現金主義によるか発生主義によるかについて明定していないが、一般に会計学上企業における損益の期間帰属の決定は発生主義によるのが合理的であると認められているし、発生主義は課税の適正を意図する法人税法の立場にも適合するので課税実務においても古くからこれが採用されて来た。もっとも、私法上の権利義務として把握し得る収益については権利確定主義が発生主義より優れているのでこれを基準としているのであるが、本件未収利息のごとく法律的な権利義務として把握できないものについては、権利確定主義に拘泥することなく発生主義の原則に立ちかえって理解すべきものである。しかして、利息は期間の経過にともなって発生する収益であり、本件係争利息は営業上の収益であるから発生主義により、未収であっても経過した期間に対応するものを収益として計上すべきものである。
（三） これを本件について見るに、被控訴会社は訴外村瀬のぶ外四名について、その備付の貸付帳簿に各債務者ごとに債権金額といわゆる制限超過の約定利息を明確に記載し、それぞれ抵当権設定等相当の担保を微し、金融取引を継続していたものであり、右債務者らに対し制限超過利率を引下げるとか、制限超過の未収利息を放棄するようなこともなく、かかる担保に裏付けられた貸付金の利息収入を期待していた。一方、債務者らもこれに対して争う気配を見せず、利息制限法による保護を求めることもなかったから右債権の元利の回収について困難な事情は存しなかった。現に係争年度後二、三年内に被控訴会社はその弁済を受けているものである。かかる事実関係に徴すれば、本件制限超過の未収利息は当事者間において履行されることが確実であり、法律上有効な利息債権と何ら異ならない経済的実質を有し、被控訴会社においてその利得を現実に支配管理し、自己のために享受しているものということができるから、課税の対象たる益金として既に発生しているものである。
右のように解すべきことは、逆に売掛金等金銭債権が債務者の無資力により回収不能の状態に陥っている場合のことを考えてみれば明らかであって、この場合においては、債権について権利救済の途は法律的に保証されているのであるが、経済的にみれば全く無価値であり、税法は私法上の保護の有無にかかわりなく経済的実質を重視し、これを収益となさず貸倒れ処理を是認しているのである。
（四） 被控訴会社の主張するごとく、利息制限法超過の利息についてのみ現金主義により、その支払を受けた年度にその収益について課税をすることにすれば、発生主義による通常の場合の課税時期より遅れることとなり、その間の資金の運用益、金融上の利息の負担、法人税率の改訂、累進税率の適用、租税特別措置法の配当に充てた所得にかかる法人税の軽減等の特例の適用等の関係において公平な税負担の原則にも背反することになるので、かかる結果は到底容認することができない。
二、寄付金の算入限度超過額について。
（一） 被控訴会社は、不特定多数の資金需要者に対し高利で資金を貸し付けることを主たる営業としており、いわゆる街の金融業者である。被控訴会社が、その社員からの借入または社員への貸付を日歩四銭の低利で行なうため発足したというような事実はなく、本件係争事業年度末における社員への貸付が皆無であり、社員からの借入が全借入金の一四・九パーセントにすぎないことを見ても、このことは明らかである。
（二） 金融業者の資金コストは、借入金の利息のほか一般管理費をも含めて算定されるのが当然であるところ、本件における被控訴会社の資金コストは、借入金利息および営業経費の合計額一八四六万七四三九円を借入金積数四二〇億七二二七万四四〇二円で除した商四・三八九銭をもつて現わされることになる。してみると、本件貸付利息日歩三銭ないし四銭は右資金コストを明らかに下廻るものであり、かかる貸付は経済人の行為として著しく異常不合理で、法人税の負担を不当に減少せしめる結果となるものと認められる。
（三） 被控訴会社のごとき同族会社にして、その支配下にある関連会社を代表取締役が一人で実権をもつて支配しているような場合には、容易に恣意的な行為が行なわれ、租税回避の目的をもつて法人税を不当に減少させる結果を招きやすい。非同族法人たる金融会社が自己の関係会社に貸付をなす場合、その金利は通常の貸付先に対する金利のうち最低のものと同率であるのが通常である。しかるに、被控訴会社の一般融資先に対する最低金利は日歩七銭であるから、日章実業株式会社、共栄自動販売機株式会社、高嶋鉄夫らは日歩三銭あるいは四銭で本件貸付を受けることにより、その差額相当の利息は被控訴会社から贈与を受けて利得したことになる。そして、これら利得者は欠損企業で、その受益金額は欠損の補填に充てられるに止まり、課税の対象とならない。したがつて、結局、被控訴会社が日歩七銭の利息をとつて貸付をなすべきを、恣意的に日歩三銭または四銭にした事実のみが残り、それだけ法人税の負担が減少させられたことになるのであつて、その不当なること明白である。
（四） 後記被控訴人指摘の基本通達等の規定は、法人の役員に対する給与のうちの経済的利益についての取扱を定めたものであり、法人と第三者たる地位を有する者との間の関係に基づく本件課税処分の場合には適切でない。
（被控訴人の主張）
一、被控訴会社は、控訴人のいうようないわゆる「街の金融業者」などではない。被控訴会社は、もともと、社員間の融資を比較的低金利で行なうため発足したもので、社員より借り入れ、またはこれに貸し付けるにあたつては原則として日歩四銭の利率によることとし、設立以来当初の出資者、この者の経営にかかる会社およびその紹介による者以外の不特定多数人を相手として金融をなしたことはない。貸付総額のうち四四パーセント（本件係争年度において）までが、日章実業株式会式のごとき特殊な関連会社への貸付によつて占められているし、本件係争年度におけるいわゆる「街の金融業者」の貸付金利が日歩一〇銭ないし二〇銭であつたのに対し、被控訴会社のそれは日歩七銭がもつとも多かつたこと等に照しても、被控訴会社が控訴人のいうような業態をとっているものでないことが明らかである。
二、法人の各事業年度の所得は、各事業年度の総益金から総損金を控除した金額によるのであり、ここにいう総益金とは法令に別段の定めのない場合には資本の払込以外において純資産増加の原因となるべき一切の事実をいうのである。しかして、純資産増加の原因たる事実が法人と第三者との間の取引によつて生ずる場合にはその取引は経済的事実であると同時に権利、義務の関係として生ずるものである。したがつて、所得およびこれを構成する益金の概念を専ら経済上・実質上の見地から把握すべきであるとする控訴人の見解は、生活現象の認識とこれに対する法的評価とを混同している点において誤つている。
純資産の増加は法人と第三者との取引においては、資産を取得すべき権利の発生と実現資産を喪失すべき義務の消滅によつて惹起される。しかして、法人税法上所得を構成する益金をいずれの事業年度に計上すべきかについては、権利確定主義が原則とされており、益金を構成する事実が債権の発生である場合について権利確定主義を適用すれば、法律的に保護された債権が法律上行使することができる状態になつたとき、はじめて益金となつたということができるのである。しかるに、利息制限法を超過する利息の約定は法律上無効であつて、右超過部分の利息については法律上行使し得る何らの請求権も発生しないから、その約定弁済期が到来しても法人税法上益金が発生したということはできない。なるほど、かかる利息も債務者の任意支払の可能性あることにより債権者にとつて経済的利益であるといい得るとしても、このような可能性のみでは法律上法人に帰属する資産があるとはいえないのである。被控訴会社は、本件超過利息を経済的有価物として処分することもできず、借主に対し履行を強制して利益を得ることもできないのであるから、そこには経済的利益の支配・亨受は存しない。また、計算上発生した超過利息を帳簿に計上したり、元金や制限内利息について抵当権設定があるからといつて、右超過利息を支配したり、その利益を亨受しているということもできない。まして、本件係争の制限超過利息については、債務者のある者は利息の減額を要求し、ある者は元金の回収さえ困難な状況に陥っていたのであるから、被控訴人において制限超過利息を免除していなかつたことから、ただちにその経済的利益を亨受していたと結論することは許されない。
三、かかる制限超過の利息は、現実に債権者に支払がなされたとき、その時点の属する事業年度の益金となるのである。けだし、制限超過の利息を目的とする債権は法律上成立しないが、債務者がその支払として金銭または物を債権者に給付するときは、債権者はこれについて所有権を取得し、該権利の取得自体が資産増加の原因たるべき事実に該当するからである。本件係争年度後において被控訴会社は、本件係争の制限超過利息の一部および元本の弁済を受けることができたが、右は債務者側の経済的事情の好転あるいはその親族の援助等によるものであり、右弁済のあつた事業年度において被控訴会社は該収益に対する税金の納付を完了しているから、控訴人主張の課税上の不公平も全く存在しない。
四、寄付金の損金算入限度額超過についての控訴人の主張は、旧法人税法三〇条を不当に拡大解釈したものである。右規定の趣旨は同族会社においてなされることの多い租税回避行為を税務計算上において否認し、課税の公平を期するにあたるものである。したがつて、同条によつて否認することができる同族会社の行為・計算は、租税回避の目的をもつてなされた恣意的な異常かつ不自然なものであつて、法人税の負担を不当に減少させるものに限られている。同族会社だからといつてできるだけ多額の法人税を負担するように取引をなすべき税法上の義務はない。同族会社の行為・計算が、他の場合に比較し法人税を減少させるものであつても、そのような行為・計算をなすにつき合理的な必要性があつた場合には、これによる法人税の負担の減少は決して不当なものとはいえない。被控訴会社のした本件低利融資がいずれもこれを必要とする特殊事情があり、かつ貸付先の事業再建に協力することによつて、貸付金の保全と長期回収をはかるという合理的な配慮に基づくものであることは、原審で主張したとおりであつて被控訴会社の行為・計算は異常でも不自然でもない。法人が、一方で借入れをしながら、関係会社へ事業運営上の必要から（利殖のためでなく）融資をしようとする場合には借入金につき支払つている利息を下廻らない限り損をしない貸付であると考えるのが自然のことである。いわんや、被控訴会社の通常の貸付先に対する金利の最低のものは日歩四銭であり、本件関係会社に対する低利融資の金利も同額であつたから一般取引通念を少しも逸脱していない。
五、同族会社の行為計算につき否認すべき事例の典型的なものとして旧法人税法基本通達三五五の（八）に示されていた「役員に対する無償または著しく低い利率による金銭の貸付はこれを否認し、通常取得すべき利息と実際に収入した金銭の差額に相当する金額はこれをその役員に対する賞与とする」取扱いにおいて、右の「通常取得すべき利息」の利率は、その資金が他から借り入れられたものであるときは当該借入金の利率とし、その他の場合にはおおむね年一割の利率とするものとされていたのである。してみると、国税当局においても、同族会社が役員に対して金銭の貸付をする場合においては、その資金となった借入金の利率もしくは年一割の利率を下廻らない限り、その貸付が法人税の負担を不当に減少させることにはならないものと解していたことが窺われる。右の考え方は、本件におけるごとく同族会社が同族関係者あるいは事業経営上特殊の関係ある者に対し通常の貸付におけるより低利で貸付をした場合にも妥当する。したがって、本件係争年度における被控訴会社の借入金の利率が日歩三銭弱であり、これを関係会社に年一割をこえる日歩三銭ないし四銭の利率で貸し付けたものである以上、右行為計算を否認することできない。被控訴会社が日歩四銭または三銭の割合による利息しか受領していないのに、税務計算において日歩七銭の割合による利息を取るべきものとして課税するのは、国の行政機関が自ら納税者に対し利息制限法違反の行為を強制するのと同一の結果に帰し、許さるべきものでない。
〈証拠関係省略〉
理由
当裁判所は、原審と同じく被控訴人の本訴請求を正当として認容すべきものと認める。その理由は、左のとおり補足するほか原判決理由記載と同一であるから、これをここに引用する。
一、受取利息計上もれについて。
利息制限法所定の制限内において約定された金銭貸借上の利息は、これが債権者に現実に弁済されなくとも、その弁済期が到来したならば債権の形態において債権者の資産を増加せしめるものであって、したがって、弁済期の属する事業年度における債権者の益金に計上せらるべきものであることは明らかである。これは、かかる利息債権が一の請求権として法律により保護せられ、その権利内容の実現につき法律が助力するため、弁済期到来なる段階に達すればいわゆる権利確定主義（会計学上のいわゆる発生主義）の立場から、金銭または財貸の取得と同一視してよいとされることによるものである。
しかしながら、金銭消費貸借による約定利息のうち、利息制限法の制限を超えた部分は法律上無効のものとせられ、当事者間に何らの債権債務の関係を発生させることはないのである。したがって、これについて約定の弁済期が到来しても、債権者は法律上その権利を行使することができず、法律はその目的たる金銭の取得を債権者に対して全く保障しない債権者としては、債務者が利息制限法による保護を求めることなく、任意にその履行をなすことを事実上期待するのみである。してみれば、かかる利息については、債権者は弁済期の到来にも拘らずその経済的成果を享受しているとはいえず、これを当該年度の益金として計上する必要をみないのである。控訴人は、法人税法上所得の概念はもっぱら経済上・実質上の見地からこれを把握すべきである旨主張するが、いわゆる所得の概念がもと経済上の概念であったにせよこれがひとたび税法に取込まれ法概念となった以上法律的見地を離れてこれを全く経済的にのみ把握することは相当ではないから控訴人の右主張は採用することができない。控訴人は、さらに、利息制限法の制限超過の利息についてのみその現実に支払があった年度にその収益について課税することは不都合である旨るる主張するけれども、制限超過の利息が債権者に支払われ、その目的たる金銭が現実に収受されたときこれが初めて債権者のため益金を構成するにいたることは、制限超過の利息の債権が法律上無効のものたることに由来するやむを得ざる帰結であって、控訴人主張のごとき不都合があるからといって右結論を動かし得るものではない。控訴人の右主張も採用できない。
二、寄付金の算入限度超過額について
（一） 控訴人は、被控訴会社の一般融資先に対する最低金利が日歩七銭であるにかかわらず、日章実業株式会社等関連会社に日歩三銭あるいは四銭で本件貸付をなしたのは租税回避の目的をもって法人税を不当に減少させたものであると主張する。しかしながら、被控訴会社のごとき金融会社が貸付先より利率を異にして貸付をなすことは契約自由の原則により被控訴会社の決するところに委ねられているのであって、すべての貸付先に画の利率をもって融資をするのでなければ租税回避行為に当るというべきものではない。もとより、高利率をもって貸付をなせば、低利率をもって貸付をなしたときよりも被控訴会社の利息収入は増加し、それだけ法人税額も多額となるべきことは容易にこれを想像し得るけれでも、被控訴会社が同族会社であるからといって自己の経営上の特殊事情への考慮を放棄し、能う限り多額の法人税額を負担するようにのみ取引行為をなすべき義務を有するものでないことは明らかである。控訴人の右主張は採用できない。
（二） 次に、控訴人は、被控訴会社の本件係争年度における資金コストは四・三八九銭であるところ、前記関連会社への貸付金の利率は日歩三銭ないし四銭であるから、かかる貸付は異常不合理なものであると主張する。しかしながら、いわゆる資金コストの計算方法が控訴人主張のごときものであり、その数額が控訴人主張のとおりであるとしても、右は本件係争年度を通じての平均のものであるにすぎず、本件にあらわれた全資料によるも、被控訴会社が日章実業、共栄自動販売機および高嶋鉄夫に対してなした本件貸付において、右貸付のため導入した資金の金利が高率なりしため、結局被控訴会社が損失を蒙るべき計算関係になっていたものとは認めることができない。かえって、〈証拠省略〉によれば、被控訴会社の営業資金は市中銀行から導入された低利資金の相当部分を占め、控訴人のいう一般管理費を考慮に入れても被控訴会社が前記関連企業に対する貸付において何ら損失を蒙る計算ではなかったと認める余地が充分にあるのである。よって、本件貸付を異常不合理なものと断ずることはできず、控訴人の主張は採用できない。
（三） その他当審にあらわれた新証拠によるも、原審の事実認定を動かすには足りない。
以上説示のとおりであるから、原判決は相当であり、本件控訴は理由がないから民訴法三八四条により棄却を免れない。よって、控訴費用の負担につき同法八九条に則り主文のとおり判決する。
（裁判官 伊藤淳吉 宮本聖司 土田勇）